A partire dal 1° gennaio 2025, l’articolo 16-ter del D.L. n. 131/2024 ha modificato la disciplina fiscale del distacco di personale, abrogando l’articolo 8, co. 35, della legge n. 67/1988, in attuazione della giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (causa C-94/19, “San Domenico Vetraria”) e della Corte di Cassazione (sentenza n. 21917/2020).
A seguito di questa modifica, le operazioni di distacco effettuate in esecuzione di contratti stipulati o rinnovati a decorrere dal 1° gennaio 2025, a fronte di un corrispettivo, anche pari al mero rimborso del relativo costo, devono essere considerate prestazioni di servizi rientranti nel campo di applicazione dell’IVA, al ricorrere dei presupposti ordinariamente stabiliti dalla disciplina IVA.
Viene meno, pertanto, il precedente regime di irrilevanza IVA per i distacchi a “costo puro”, spesso utilizzati anche dalle imprese in rete.
Sul punto, con la circolare n. 5/E del 16 maggio 2025, l’Agenzia delle Entrate chiarisce i presupposti – soggettivi, oggettivi e territoriali – e i termini di decorrenza del trattamento IVA applicabile alle operazioni di distacco, soffermandosi sia sulle ipotesi in cui tali operazioni coinvolgano come datore di lavoro un ente non commerciale, sia sulle modalità operative concernenti la rilevanza a fini IVA di altre forme di messa a disposizione del personale dipendente, quali la codatorialità e l’avvalimento.
Ne consegue che, per effetto della richiamata modifica normativa, il distacco di personale, anche a costo puro, è soggetto all’IVA se ricorrono – congiuntamente – i seguenti presupposti:
- soggettivo: il datore distaccante deve essere soggetto passivo IVA.
Sono inclusi le imprese, i professionisti, gli enti non commerciali se operano nell’ambito dell’attività d’impresa.
Sono esclusi gli enti non commerciali che non agiscono nell’ambito dell’attività d’impresa.
- oggettivo: esiste un corrispettivo diretto per la prestazione (sinallagma contrattuale), anche se pari al solo rimborso dei costi (senza mark-up) oppure inferiore o superiore ai costi. Al contrario, il distacco non è rilevante IVA se:
- non vi è corrispettivo (gratuito),
- si tratta di operazioni interne a un Gruppo IVA.
- territoriale: ai sensi dell’art. 7-ter, D.P.R. n. 633/1972, la prestazione è imponibile ai fini IVA se resa:
- tra soggetti IVA stabiliti in Italia (B2B),
- da soggetto IVA italiano a committente UE soggetto non passivo (B2C).
È invece esclusa da IVA la prestazione di distacco verso soggetti non passivi extra UE.
In generale, in assenza anche solo di uno dei suddetti presupposti l’operazione di distacco non è soggetta all’IVA.
Le nuove norme sull’applicabilità dell’IVA valgono anche per le imprese in rete che ricorrano a distacchi di personale a titolo oneroso (in presenza quindi di corrispettivo o rimborso del costo-lavoro), fermo restando il beneficio per queste ultime di potere attivare distacchi in deroga al requisito tradizionale dell’interesse specifico, concreto e persistente del distaccante. Infatti, come noto, per le imprese in rete il requisito dell’interesse del distaccante si presume ex lege (c.d. distacco semplificato), ai sensi dell’art. 30, co. 4-ter del D.Lgs. n. 276/2003.
Inoltre, la circolare dell’Agenzia delle Entrate, fornisce istruzioni operative sulla rilevanza ai fini IVA di altre forme di messa a disposizione del personale, soffermandosi in particolare sulla codatorialità nelle reti d’impresa (assunzione congiunta di uno o più dipendenti da parte di imprese retiste per l’attuazione del programma di rete).
Quanto al trattamento IVA delle operazioni in codatorialità, l’Agenzia dell’Entrate precisa che, in considerazione della qualità di datore di lavoro assunta da ciascuna impresa retista che applica la codatorialità e del regime di responsabilità solidale previsto tra le stesse, se queste ultime nei loro rapporti interni si limitano a ripartire i costi del personale senza applicare un margine, l’operazione non è considerata una prestazione di servizi e, pertanto, non è soggetta all’IVA. Infatti, il costo complessivo del personale impiegato attraverso la codatorialità, se non è prevista una remunerazione aggiuntiva nei rapporti interni tra i codatori, viene considerato unitario, alla stregua del costo che ciascuna impresa retista avrebbe dovuto versare (al di fuori dell’IVA) se avesse assunto autonomamente il dipendente.
Pertanto, il riaddebito pro-quota dei costi tra codatori, sulla base delle regole di ingaggio stabilite attraverso il contratto di rete, non costituisce prestazione di servizi imponibile IVA, configurandosi come mera cessione di denaro non rilevante ai fini IVA (art. 2, co. 3, lett. a), DPR 633/72).
Al contrario, se l’ammontare complessivo delle operazioni di riaddebito dovesse superare il mero sostenimento del costo del personale in codatorialità, includendo un mark-up, l’operazione andrebbe considerata come prestazione di servizi soggetta a IVA.
Queste conclusioni si applicano alle ipotesi di utilizzo della codatorialità sia nelle reti-contratto che nelle reti-soggetto.
Infine, per le ipotesi di avvalimento di personale nell’ambito delle gare di appalto (art. 104 del D.lgs. 36/2023, c.d. Codice Appalti), l’Agenzia delle Entrate precisa che la messa a disposizione di personale tramite contratto di avvalimento è imponibile IVA se:
- vi è corrispettivo per la prestazione (anche se pari al solo rimborso del costo del personale);
- l’operazione è resa da un soggetto passivo IVA;
- sussiste il requisito territoriale (v. sopra con riferimento al distacco).
Nell’avvalimento tra enti pubblici, la rilevanza IVA va valutata caso per caso, in funzione dell’onerosità e della natura del soggetto avvalso (es. società in house).
In allegato la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 5/E e una tabella di sintesi della disciplina IVA nelle ipotesi di distacco, codatorialità e avvalimento.
Per approfondimenti e materiali utili è possibile consultare il Blog Codatorialità di RetImpresa, per chiarimenti o supporto operativo scrivere a retimpresa@confindustria.it.
